Le spese di ospitalità (vitto, alloggio e viaggio) sostenute, per finalità diverse dalla promozione e dalle pubbliche relazioni, a favore di soggetti diversi dai clienti e potenziali clienti, non rientrano tra le spese di rappresentanza.

Lo ha precisato l’Associazione Italiana Dottori Commercialisti, Commissione norme di comportamento e di comune interpretazione in materia tributaria, con la norma di comportamento n. 177 del 2010, secondo cui il trattamento fiscale di tali spese va individuato sulla base del principio di inerenza di cui all’art. 109 del TUIR e sulle regole di detrazione dell’IVA di cui all’art. 19, comma 1, del D.P.R. n. 633/1972. Infatti, l’art. 108 del TUIR disciplina la deducibilità delle spese di rappresentanza ai fini delle imposte sui redditi e l’art. 19-bis 1, lett. h del D.P.R. n. 633/1972 nega la detraibilità dell’Iva per le spese di rappresentanza come definite ai fini delle imposte sui redditi.

La disciplina ha poi trovato completa attuazione con il Decreto 19.11.2008 pubblicato nella G.U. del 15.01.2009 che prevede i criteri in base ai quali le spese di rappresentanza sono per disposizione di legge inerenti, individuandoli nel fatto:
- Che le spese in questione siano caratterizzate dalla gratuità ed abbiano finalità promozionali o di pubbliche relazioni;
- che il loro sostenimento risponda comunque a criteri di ragionevolezza in funzione dell’obiettivo di generare, anche potenzialmente, benefici economici per l’impresa, ovvero sia comunque coerente con gli usi e le pratiche commerciali del settore in cui l’impresa si trova ad operare e competere.

La sola presenza della gratuità non è pertanto di per sé sufficiente a qualificare la spesa come “di rappresentanza”, tanto che anche la relazione di accompagnamento al decreto 19 novembre 2008 sottolinea l’esistenza di altre fattispecie di “erogazione gratuita di reddito” che non possono qualificarsi come “rappresentanza”, quali le erogazioni ai soci o a loro familiari, l’autoconsumo, le liberalità a dipendenti o collaboratori, alle quali la disciplina fiscale del reddito d’impresa riserva altri trattamenti. L’art. 1, comma 5 del Decreto 19.11.2008 individua una specifica fattispecie di spese di ospitalità (spese di viaggio, vitto e alloggio sostenute per ospitare clienti, anche potenziali, in occasione di mostre, fiere, esposizioni ed eventi simili in cui sono esposti i beni e i servizi prodotti dall’impresa o in occasione di visite a sedi, stabilimenti o unità produttive dell’impresa) che non sono considerate spese di rappresentanza “pur essendo erogazioni gratuite al pari di quelle esplicitamente ricomprese tra le spese di rappresentanza indicate al comma 1 dell’art. 1 del decreto 19 novembre 2008”.

Le spese di ospitalità possono, quindi, essere qualificate in maniera alternativa:
- Spese di ospitalità (di cui al comma 5, dell’art. 1 del Decreto 19.11.2008) “non di rappresentanza” espressamente indicate;
- spese di ospitalità “di rappresentanza” (quelle sostenute a favore di soggetti diversi dai clienti anche potenziali ed aventi finalità promozionale o di pubbliche relazioni sono spese di rappresentanza). Le spese di ospitalità non comprese nelle due casi precedenti non sono spese di rappresentanza.

Le spese di ospitalità sostenute a favore di soggetti terzi rispetto ai clienti (o potenziali clienti), tra cui rientrano quelle sostenute a favore, ad esempio, di fornitori, agenti e rappresentanti e di altri operatori il cui coinvolgimento nell’illustrazione dell’attività aziendale sia ritenuto meritevole da parte dell’imprenditore, non possono essere comprese nella prima fattispecie, la quale indica puntualmente la necessità che il beneficiario sia un cliente (almeno potenziale) ed anche che le spese siano sostenute in occasione di mostre, fiere, esposizioni ed eventi simili in cui sono esposti i beni e i servizi prodotti dall’impresa o in occasione di visite a sedi, stabilimenti o unità produttive dell’impresa.

Tali spese possono essere comprese nella seconda fattispecie, e qualificarsi quindi come spese di rappresentanza di cui al comma 1, dell’art. 1 del Decreto 19.11.2008, solo se le stesse presentano il carattere della gratuità e siano inoltre sostenute per finalità promozionali o di pubbliche relazioni. In presenza di una spesa di ospitalità a favore di soggetti diversi dai clienti o potenziali clienti, e di motivazioni economico-aziendali differenti dalla mera finalità promozionale o di pubbliche relazioni, va, quindi, esclusa la qualificazione dell’onere come spesa di rappresentanza.

Da ciò non deriva, tuttavia, automaticamente la deducibilità o l’indeducibilità dell’erogazione (pur se gratuita) ai fini delle imposte dirette e la detraibilità o l’indetraibilità dell’imposta ai fini IVA, ma ne consegue soltanto che la deducibilità e la detraibilità siano da verificare secondo i principi generali di determinazione del reddito di impresa (tra cui quello di inerenza di cui all’art. 109 TUIR) e dell’Iva (art. 19, comma 1, D.P.R. 633/72).

In particolare nel caso dell’ospitalità offerta a fornitori, agenti e rappresentanti, di norma la finalità perseguita è quella di una migliore economicità nella gestione degli affari dell’azienda e, per questo motivo, la spesa va in genere ricondotta tra gli oneri di gestione inerenti all’attività dell’impresa qualora sia possibile provare che gli stessi siano correlati in senso ampio all’impresa in quanto tale, con la conseguente detraibilità dell’Iva e deducibilità del costo ai fini delle imposte sui redditi.

Tuttavia non viene escluso a priori che anche nelle offerte di ospitalità a favore di soggetti diversi dai clienti si possano ravvisare finalità di pubbliche relazioni, ogni qual volta esse siano finalizzate esclusivamente a fornire una positiva immagine dell’azienda. In tal caso gli oneri sono da qualificare come spese di rappresentanza, applicandosi l’indetraibilità dell’Iva (art. 19-bis 1, lett. h, D.P.R. 633/72) e la specifica disciplina di tali spese per le imposte sui redditi di cui all’art. 108 TUIR.