L’art. 22 del D.L. n. 78/2010 (manovra correttiva) in corso di conversione in legge ha apportato rilevanti modifiche al funzionamento dell’accertamento sintetico, riscrivendo i commi quattro, cinque, sei, sette e otto dell’art. 38 del DPR 600/73. In merito, l’Unione Giovani Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili di Salerno, nel documento del 15 giugno 2010, ha fornito la seguente disamina:

Dall’analisi dei contenuti della Manovra correttiva appaiono molte correzioni, attese da tempo, alla vecchia struttura dell’accertamento sintetico, mentre poche sono le vere e proprie novità, che da una prima lettura destano tante perplessità. Il Decreto cancella definitivamente dall’art. 38 il riferimento al «reddito effettivo netto» del contribuente, sostituendolo con il «reddito complessivo» dello stesso. Tale modifica, insieme con la previsione di deducibilità degli oneri e detrazioni, rende più equo il confronto tra il dichiarato e l’accertato. Procedendo nel riesame dello strumento di accertamento il legislatore mette fine ai dubbi interpretavi sorti sul disposto dell’ormai abrogato comma 6. Il precedente dettato normativo, infatti, limitava la prova contraria da parte del contribuente ai soli «redditi esenti o redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta». Tale previsione è stata di fatto superata da una giurisprudenza che ha più volte allargato l’ambito delle prove a favore del contribuente. Da più parti, però, si avvertiva la necessità di un disposizione normativa in merito. Di qui la previsione del nuovo comma 1, nel quale si stabilisce definitivamente che la prova, addotta dal contribuente, potrà comprendere redditi «diversi da quelli posseduti nello stesso periodo d’imposta … o, comunque, legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile». Tra le più attese modifiche all’accertamento sintetico vi è sicuramente l’obbligo del contraddittorio preventivo. Il nuovo comma 3 dell’art. 38, infatti, stabilisce che l’ufficio dovrà «invitare» il contribuente a comparire prima di «avviare il procedimento di accertamento con adesione» previsto dall’art. 5 del D.Lgs 218/97. Dalla lettura della norma sembra che l’invito a comparire sia una fase di natura quasi esclusivamente informativa, distinta da quella – successiva - dell’adesione, dove la pretesa impositiva sarebbe ormai già elaborata. Di fatto l’invito a comparire, previsto dal nuovo art. 38, sembrerebbe molto più vicino alla procedura d’adesione prevista dall’art. 5 del D.Lgs 218/1997. L’introduzione del contraddittorio non ha, però, modificato la natura di presunzione legale riconosciuta all’accertamento sintetico, presunzione divenuta più temibile in base alla nuova previsione del primo comma dell’art. 38. Una delle novità introdotte dal Decreto è, infatti, la previsione di portata «generale» secondo cui la determinazione sintetica del reddito può avvenire sulla «base delle spese di qualsiasi genere»sostenute nel periodo d’imposta dal contribuente. Scompare, quindi, il riferimento agli «elementi e circostanze di fatto certi», per lo più legati agli indici previsti nei decreti ministeriali, per far posto ad una «presunzione» di costante legame tra una qualsiasi spesa sostenuta e il reddito prodotto. Preoccupa l’ampia portata del dettato normativo che, sul piano pratico, sembra non porre limite al tipo di spesa contestabile dal fisco, con un notevole aggravio per il diritto di difesa del contribuente. In alternativa al principio generale, l’accertamento sintetico potrà sempre fondarsi sugli elementi di capacità contributiva indicati dagli appositi decreti ministeriali. Dopo un lungo periodo di attesa, sembra essere giunta la fine degli indicatori e dei coefficienti previsti dal DM del 1992. I nuovi elementi di capacità contributiva, che dovranno essere aggiornati ogni due anni, si fonderanno su un’analisi di «campioni significativi di contribuenti» e dovranno dare opportuna rilevanza al nucleo familiare dello stesso nonché alla sua localizzazione territoriale. L’esperienza degli studi di settore dovrebbe, però, far riflettere sul connubio tra gli strumenti parametrici basati su calcoli statistici e la natura di presunzione legale ad essi normativamente riconosciuta. Una più completa valutazione potrà, però, essere effettuata solo successivamente all’approvazione dei nuovi decreti. Novità (invero poco attesa) riguarda la diminuzione dal 25% al 20% dello scostamento tra reddito sinteticamente determinato e reddito dichiarato, valevole ai fini della legittima emissione dell’accertamento. Tale scostamento potrà sussistere anche solo per un periodo d’imposta. Termina quindi con il Decreto in commento l’annosa querelle, che ha interessato prassi e giurisprudenza, sulla consecutività o meno dei «due periodi d’imposta» precedentemente previsti. La soluzione prevista dal legislatore però, non sembra risolvere l’obiezione secondo la quale le spese sostenute in un solo periodo d’imposta potrebbero avere natura «contingente» e, quindi essere lontane da una qualsiasi prova d’evasione. Ulteriori preoccupazioni vengono dall’eliminazione delle modalità di accertamento nel caso di incrementi patrimoniali. Sparisce la presunzione di formazione del reddito (che si presume sia stato posseduto per il sostenimento della spesa) per quote costanti nell’anno in cui la spesa è stata sostenuta e nei quattro precedenti. É legittimo chiedersi come verranno «valutate», dinanzi alla nuova presunzione di sostenimento in un solo periodo d’imposta, uscite che, per loro natura, impongono una previsione di risparmio pluriennale. Viene, infine, eliminata la possibilità per l’ufficio di procedere ad accertamento sintetico ove il contribuente non abbia ottemperato agli inviti di cui all'art. 32 co. 1 n. 2), 3) e 4) del DPR 600/73. La nuova disciplina, che dovrà essere completata mediante l’emanazione di un apposito decreto attuativo, si applicherà a partire dagli accertamenti relativi al periodo d’imposta 2009, con la conseguenza che, per il pregresso, continuerebbe ad operare l’art. 38 del DPR 600/73 nella versione ante D.L. 78/2010. In merito, nel corso degli anni la giurisprudenza ha sempre sostenuto la natura procedimentale delle varie modifiche allo strumento di accertamento, rendendole applicabili, con le dovute tutele, retroattivamente. (

Unione Giovani Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili di Salerno documento del 15 giugno 2010).